3.7.4. Bilanzierung nach HGB

  

Die Jahresabschlüsse sind im 3. Buch des HGB geregelt. Der erste Abschnitt (§§ 238 - 263) „für alle Kaufleute“ beinhalte allgemeine Anforderungen an die Buchführung, Ansatz- und Bewertungsvorschriften sowie Aufbewahrungspflichten. Der zweite Abschnitt (§§ 264 - 296) „Vorschriften für Kapitalgesellschaften und bestimmte Personengesellschaften“ enthält den Kern der Bilanzierung nach dem HGB, der als faktischer Standard auch auf andere Unternehmen ausstrahlt, die nach dem ersten Abschnitt keinen so dichten Regeln unterliegen würden. Der dritte Abschnitt (§§ 336- 339) „Ergänzende Vorschriften für eingetragene Genossenschaften“ und der vierte Abschnitt (§§ 340 - 341p) „Ergänzende Vorschriften für Unternehmen bestimmter Geschäftszweige“ betreffen die große Mehrheit der Unternehmen nicht. Der fünfte (§§ 342 + 342a ) und sechste Abschnitt (§§ 342b - 342e) bilden die Rechtsgrundlage für die Tätigkeit privatrechtlicher Organisationen wie dem DRSC e.V..
 
Der Jahresabschluss nach § 242 HGB besteht aus der Bilanz und einer Gewinn-und-Verlust-Rechnung. Für die Kapitalgesellschaften wird er nach § 264 Abs. 1 um einen Anhang erweitert und ein Lagebericht hinzugefügt. Die Bilanz ist eine Gegenüberstellung von Vermögen und Kapital zu einem Stichtag (Zeitpunkt), die Gewinn-und-Verlust-Rechnung eine tabellarische Gewinnberechnung aus den Erträgen abzüglich der Aufwendungen einer Abrechnungsperiode (Zeitraum). Die Bilanz der Kapitalgesellschaften ist in § 266 HGB und die Gewinn- und Verlustrechnung in § 275 HGB geregelt.
 
Die Bilanz als Stichtagsbetrachtung von Vermögen (Aktivseite) und Kapital (Passivseite) geht beim Vermögen von den Vermögensgegenständen aus, die zu Gruppen gleichartiger bzw. ähnlicher Gegenstände zusammengefasst werden. Nach § 240 HGB basiert die Bilanz auf einem Inventar als Verzeichnis des Vermögens und der Schulden, das auf der Grundlage einer Inventur als jährliche Bestandsaufnahme erstellt werden soll. In der Praxis wird die Bilanz aber aus der Buchhaltung erstellt, die mit der Inventur nur noch auf ihre Richtigkeit kontrolliert wird. Die Dokumentation dieser Kontrolle wird von den Behörden regelmäßig als Inventar nach § 240 HGB anerkannt. Ein Vermögensgegenstand muss bilanziell greifbar (= Gegenstand) und einzeln wirtschaftlich verwertbar (= Vermögen) sein. Hieraus wurden Theoriegebäude entwickelt, um einzelne Gegenstände oder Sachgesamtheiten begrifflich anzugrenzen. In den IFRS wird statt von Vermögensgegenständen von Vermögenswerten gesprochen, was die Abgrenzung auf die Verwertung konzentriert. Die Gegenstände werden hauptsächlich danach unterschieden, ob sie im Unternehmen gebraucht (= Anlagevermögen) oder verbraucht (= Umlaufvermögen) werden sollen.
 
Auf der Passivseite wird zwischen Eigen- und Fremdkapial unterschieden. Das Eigenkapital der Kapitalgesellschaften wird zwischen Einlagen und einbehaltenen Gewinnen unterschieden. Beim Fremdkapital (= Schulden) gibt es Rückstellungen (ungewisse Verbindlichkeiten, die meistens geschätzt werden müssen) und den rechtlich entstandenen Verbindlichkeiten unterschieden. Für die Abgrenzung wird auch hier analog zur Aktivseite nach der Gegenständlichkeit und der wirtschaftlichen Belastung gefragt.
 

Die Gewinn- und Verlustrechnung kann in das Betriebsergebnis und das Finanzergebnis unterschieden werden. Das Betriebsergebnis kann nach dem Gesamtkostenverfahren nach § 275 Abs. 2 HGB oder dem Umsatzkostenverfahren nach § 275 Abs. 3 HGB dargestellt werden. In der englischen Originalfassung des International Accounting Standard 1 werden die Bezeichnungen „funktion of expense method“ und „nature of expense method“ verwendet. Das Gesamtkostenverfahren ist nach Kostenarten gegliedert, zieht also von den betrieblichen Erträgen den Materialaufwand, Personalaufwand, Abschreibungen und Sonstige Aufwendungen ab. Das Umsatzergebnis gliedert die Ermittlung des Betriebsergebnisses dagegen nach Kostenstellen (also betrieblichen Funktionen) und zieht von den Umsatzerlösen die Herstellungs-, Vertriebs- und Verwaltungskosten ab. Die irreführenden Bezeichnungen stammen aus der deutschen Kostenrechnung der 1940er und 50er Jahre, als nach dem Erlass des Reichswirtschaftsministers vom 16.01.1939 über allgemeine Grundsätze der Kostenrechnung eine Kosten- und Leistungsrechnung bis 1953 für die Unternehmen Pflicht war. In Großunternehmen wurde zeitweise versucht, sie auf Kostenarten-, -stellen- und -trägerkonten abzubilden. Obwohl dieses Verfahren in den 1960er Jahren als zu bürokratisch wieder verworfen wurde finden sich in der betriebswirtschaftlichen Literatur noch heute Begriffserklärungen für das Betriebsergebniskonto (z.B. in http://www.wirtschaftslexikon24.com/d/betriebsergebniskonto/betriebsergebniskonto.htm), obwohl es seit über 50 Jahren in der Praxis nicht mehr existiert. Bei der Umsetzung der EU Bilanzrichtlinie Anfang der 1980er Jahre wurden von den sich nach dieser Logik von der Realität entfernender Experten bei Anhörungen im Bundestag das Begriffspaar Gesamt- und Umsatzkostenverfahren vorgeschlagen, das nur an der Darstellung der Bestandsveränderungen fertiger und unfertiger Erzeugnisse im nicht mehr existierenden Betriebsergebniskonto anknüpfte.

 
Der Anhang hat unterschiedliche Aufgaben. Er soll die Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung erläutern, ergänzen und entlasten. In dem Erläuterungsteils sollen Angaben gemacht werden, die zum Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie zur Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse nötig sind. Im Ergänzungsteil werden Angaben gemacht, die nicht Gegenstand des Zahlenwerks sind, z.B. Angaben der angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden oder Organmitglieder. Der Entlastungsteil enthält Aufschlüsselungen von Daten, die die Bilanz überlasten würden, z.B. der Anlagenspiegel oder die Aufgliederung der Verbindlichkeiten nach Laufzeiten (Verbindlichkeitenspiegel).
  
Der Lagebericht besteht aus dem Wirtschaftsbericht nach §§ 289 Abs. 1 Sätze 1-3 i. V. m. 289 Abs. 3 HGB dem Prognose-, Chancen- und Risikobericht nach § 289 Abs. 1 Satz 4 HGB, dem Bericht über Finanzinstrumente nach § 289 Abs. 2 Nr. 1, dem Forschungs- und Entwicklungsbericht nach § 289 Abs. 2 Nr. 2, dem Zweigniederlassungsbericht nach § 289 Abs. 2 Nr. 3 und dem Vergütungsbericht nach § 289 Abs. 2 Nr. 4 HGB. Schließlich regelt § 289 Abs. 4 HGB den Bericht über die Übernahmesituation und Abs. 5 den Bericht über das interne Kontrollsystem und das Risikomanagementsystem.

 

Die folgenden PDF-Dateien geben die in einer Lehrveranstaltung zur Bilanzierung nach HGB an 12 Terminen gezeigten Folien wieder:

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Grundlagen
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Umlaufvermögen
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Kapitalfluss- rechnung
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siehe auch:  Bilanzichtlinen-Umsetzungsgesetz (BilRUG) ändert Umsatzerlöse und streicht außerordentliches Ergebnis

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Überblick + Ausweis
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Passiva
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Anhang + Lagebericht
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GoB-System
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übrige, Steuer-abgrenzung
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Abschluss-politik / -analyse
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Anlagevermögen
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Gewinn- und Verlustrechnung
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IFRS + Konzernabschluss
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